职工薪酬会计与税务处理差异分析[三]

职工薪酬会计与税务处理差异分析[三]

责任编辑:chinesetax  文章来源:财务与会计  点击数:  更新时间:2010/10/9 10:40:48

  一、非货币性福利与视同销售纳税调整

  《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)中规定,企业将资产用于职工福利,因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产,应按规定视同销售确定计税收入。上述资产包括企业自制资产和企业外购资产。该文第三条同时规定:属于企业自制的资产,应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产,可按购入时的价格确定销售收入。

  《企业会计准则第9号—职工薪酬》及其应用指南中也规定,如果企业将自产产品用于职工福利,企业应当根据受益对象,按照产品的公允价值计入相关资产成本或当期损益,同时确认应付职工薪酬。即对作为非货币性福利发放给职工的自产产品也确认会计收入,同时结转其营业成本。在此方面,会计与税收之间原则上趋于一致。如果企业执行《企业会计制度》,则仍然存在纳税调整。另外,如果企业用作非货币福利的资产为外购货物等,则会计核算中直接按外购成本计入成本费用,不确认会计收入,此时存在纳税调整问题。

  例:甲公司为一家电脑生产企业,20×8年2月,公司以其生产的成本为2 000元的电脑作为福利发放给100名公司总部管理人员。该型号电脑的公允价值为每台2 800元,甲公司适用的增值税税率为17%。

  电脑的增值税销项税额=100×2 800×17%=47 600(元)

  甲公司如果执行新会计准则,则账务处理为:

  借:管理费用—福利费            327 600

    贷:应付职工薪酬               327 600

  借:应付职工薪酬             327 600

    贷:主营业务收入               280 000

      应交税费—应交增值税(销项税额)     47 600

  发放电脑时:

  借:主营业务成本             200 000

    贷:库存商品                 200 000

  如果甲公司执行企业会计制度会计分录为:

  借:管理费用—福利费            247 600

    贷:应付福利费                247 600
  发放电脑时:

  借:应付福利费              247 600

    贷:库存商品                 200 000

      应交税费—应交增值税(销项税额)      47 600

  此时,应对用作发放福利的电脑产品作视同销售,一方面调增收入28万元,同时调增视同销售成本20万元。

  如果企业用外购商品实施非货币性福利,在计税时,增值税方面不作视同销售处理,只是要求对不得抵扣的进项税额予以转出。在企业所得税方面,国税函[2008]828号文规定可按购入时的价格确定视同销售收入,由于视同销售收入与视同销售成本相等,故并不实际产生视同销售所得,反而因此扩大了业务招待费、业务宣传费等费用限额计算依据的基数。但企业应注意非福利性福利存在的个人所得税扣缴义务。

  二、职工福利费的税前扣除凭证问题

  在新税法实施之前,由于职工福利费是按计税工资及规定比例提取后在税前列支,会计处理上也是先行计提,然后在发生时予以冲减负债。因此,在纳税调整时,主管税务机关更多的是关注于计提依据和计提比例的合规性。新税法实施后,由于对职工福利费采取限额内的据实列支,故税务机关开始关注相关票据的合规性问题。总体而言,我们可将职工福利费按发生时的支付对象分为外部支付和内部支付两类。外部支付包括员工宿舍的租金、食堂经费中的外购原料、水、电、气消耗费用等;内部支付包括支付给员工的生活困难补贴等。如果属于内部支付,则不存在支付时的发票问题,支付依据为企业自制凭证。而对于外部支付,则存在发票管理问题,实务中,是否所有的外部支付都应取得发票呢?如果属于应取得且可取得而未取得的,主管税务机关往往根据《国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知》(国税发[2008]80号)及其他法规的规定要求作纳税调整。但是,如果不属于上述情形,则应另当别论,例如企业食堂经费中的外购农产品,常为农业生产者自产自销的免税农产品,企业无法取得销售方开具的发票,笔者认为在此情况下,只要企业能提供完善的内部控制和财务管理手续,则可作为税前扣除的凭据,而不应一律作为调整事项。事实上,税法中对职工福利费实行限额管理,便已经考虑到了企业常常不能取得其中部分支出的相应发票问题。

 

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